递延所得税资产计算公式,会计实务——递延所得税负债的确认和计量

张强律师法律头条 2022-11-16 19:42:39

导读：递延所得税资产计算公式、会计实务-递延所得税负债的确认和计量一、对递延所得税负债的确认和计量(一)确认递延所得税负债1.除企业会计准则明确规定可以不确认递延所得税负

递延所得税资产计算公式、会计实务-递延所得税负债的确认和计量

一、对递延所得税负债的确认和计量

(一)确认递延所得税负债

1.除企业会计准则明确规定可以不确认递延所得税负债外，企业应当对所有暂时性应纳税差异确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益和企业合并的交易或事项外，在确认负债的同时，应增加利润表中的递延所得税费用。

【教材例题15-11】甲公司于2×16年1月1日开始计提折旧的某台设备，取得成本为200万元，采用平均年限法计提折旧。使用年限为10年，预计净残值为0。假设计税，允许采用双倍余额递减法计算折旧，使用寿命和预计净残值与会计相同。甲公司适用的所得税税率为25%。假设该企业其他会计和税务处理没有差异。

分析:

2×16年，该固定资产按会计规定折旧20万元，计税时允许折旧40万元，因此该固定资产账面价值180万元与其计税基础160万元的差额构成暂时性应纳税差异，企业应确认递延所得税负债5万元[(1，800)

【例】甲公司于2016年12月31日购入一台管理设备，购置成本为2000万元(不含增值税)。在会计中，折旧是用平均寿命法来计算的。预计使用年限10年，预计净残值为零。由于资产多年来一直处于强烈振动状态，税法中采用双倍余额递减法计提折旧。预计使用寿命和净残值与会计中的相同。甲公司适用的所得税税率为15%。假设该企业其他会计和税务处理没有差异。

要求:编制2017年12月31日和2018年12月31日与所得税相关的A公司会计分录。

(答案中金额单位以万元表示)

【回答】

2017 . 12 . 31

资产账面价值=2 000-2 000÷10×1=1 800(万元)；

计税依据= 2000-2000×2/10 = 1600(万元)；

递延所得税债务余额=(1 800-1 600)×15%=30(万元)。

借:所得税费30

贷款:递延所得税负债30

2018 . 12 . 31

资产账面价值=2 000-2 000÷10×2=1 600(万元)；

计税依据=2 000-2 000×2/10-1 600×2/10=1 280(万元)；

递延所得税债务余额=(1 600-1 280)×15%=48(万元)。

借:所得税费用18

贷款:递延所得税负债18(48-30)

【例】甲公司与乙公司签订租赁协议，将乙公司原使用的一栋办公楼出租使用。租期从2018年3月31日开始。2018年3月31日，该办公楼账面余额为5亿元，累计折旧1亿元，但未计提减值准备，公允价值为4.6亿元。企业A采用公允价值模式对该投资性房地产进行后续计量。假设转换前办公楼的计税基础等于账面价值。根据税法规定，办公楼的预计使用年限为20年。折旧采用平均年限法计算，预计净残值为0。2018年12月31日，该办公楼的公允价值为4.8亿元，企业A适用的税率为所得税，税率为25%。

要求:编制A企业2018年12月31日所得税相关会计分录。

【回答】

2018年12月31日，投资性房地产账面价值为4.8亿元，计税依据= (5万-1万)-(5万-1万)/20×9/12 = 3.85万元(万元)，产生暂时性应纳税差异= 4.8万-3.85万元。

其中，投资性房地产在转换日的公允价值为4.6亿元，办公楼的账面价值=计税基础= 5-10，000 = 4万元(万元)，差额(应纳税暂时性差异)6，000万元确认为其他综合收益，其他综合收益对应的递延所得税负债金额= 6，000元。2018年影响折算日后损益的暂时性应纳税差异=(48 000-46 000)+(50 000-10 000)/20×9/12 = 3 500(万元)，递延所得税负债对应所得税

会计分录如下:

借:所得税费用875

其他综合收益1 500

贷款:递延所得税负债2 375

2.不确认递延所得税负债的特殊情况

在某些情况下，虽然资产和负债的账面价值与其计税基础不同，导致暂时性应纳税差异，但出于各种考虑，企业会计准则规定不应确认相应的递延所得税负债，主要包括:

(1)商誉的初始确认

非同一控制下的吸收合并、

商誉=非同一控制下企业合并的合并成本-享有被购买方可辨认净资产的公允价值。

如果递延所得税负债得到确认，购买方可辨认净资产的公允价值会减少，商誉会增加，从而进入一个持续循环的状态。

【教材例题15-12】甲公司以6000万元的追加市值购买乙公司100%的净资产，假设企业合并符合税法规定的免税合并条件，乙公司原股东选择进行免税处理。日本乙购买的公司可辨认资产和负债的公允价值和计税基础如表15-1所示。

乙公司适用的所得税税率为25%。本次交易中待确认的递延所得税负债和商誉金额计算如下:

企业兼并花费6000万

可辨认净资产的公允价值

递延所得税资产(3 00万×25%) 75万

递延所得税负债(16 500 000×25%) 4 125 000

可辨认资产和负债考虑递延所得税后的公允价值为47，025，000元。

商誉12 975 000

不再进一步确认已确认商誉金额12，975，000元与其计税基础0之间的暂时性应纳税差异，也不再进一步确认相关递延所得税影响。

不考虑的商誉递延所得税= 6000万-5040万= 960万元。

商誉考虑递延所得税= 6000万-4702.5万= 1297.5万元。

因此，企业合并产生的递延所得税资产或负债的对应账户为商誉。

需要注意的是，在应税合并的情况下，根据所得税法，商誉初始确认时的计税基础等于账面价值，不会出现暂时性差异。在后续计量过程中，商誉的账面价值因计提减值准备而小于计税基础，将产生可抵扣暂时性差异。相关所得税影响要确认。

【判断题示例】非同一控制下的企业合并中，购买日商誉的账面价值大于计税基础导致的暂时性应纳税差异的，应当确认递延所得税负债。() (2018)

【答案】×

【解析】非同一控制下的企业合并中，购买日商誉的账面价值大于计税基础产生的应纳税暂时性差异，故不应确认递延所得税负债。因为企业合并的成本是固定的，如果确认递延所得税负债，被购买方可辨认净资产的公允价值会减少，商誉会增加，这种情况会持续下去。

【例题判断题】非同一控制下的企业合并中，资产和负债的入账价值与其计税基础之间的差额所产生的递延所得税资产或递延所得税负债的确认结果，将影响购买日所得税的费用。() 2012

【答案】×

【解析】非同一控制下的免税合并中，购买方在合并过程中不向企业所得税移交，合并后资产和负债的账面价值与计税基础之间的暂时性差异，导致递延所得税资产或递延负债相应确认为商誉或营业外收入。

【例题判断题】企业合并过程中确认的资产和负债的初始计量金额与其计税基础不同时，不确认应纳税暂时性差异，不确认递延所得税负债。() (2011)

【答案】×

【解析】符合免税合并条件的，合并中初始确认的资产和负债的初始计量金额与计税基础之间的差额应确认为递延所得税资产或递延所得税负债，合并形成的商誉应进行调整或计入当期损益。

(2)企业合并以外的其他交易或事项，如果交易或事项发生时不影响会计利润或应纳税所得额，则产生的资产和负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生暂时性应纳税差异，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。

这种交易或事件在我国企业实践中并不多见。一般情况下，资产和负债的初始确认金额会被税法确认，两者之间不会有差异。

(3)与子公司、合营企业和联营企业投资相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外:一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；第二，暂时性差异在可预见的未来很可能不会回头。当满足上述条件时，投资企业可以利用自身的影响力决定暂时性差异的转回。预计不会转回的，该暂时性差异在可预见的未来不会转回，因此无需确认相应的递延所得税负债。

对于权益法核算的长期股权投资，应考虑其计税基础与账面价值之间的相关暂时性差异是否应确认相关所得税影响，并考虑投资的持有意图:

①投资企业在准备长期持有的情况下，一般不确认权益法核算的长期股权投资账面价值与计税基础之间差额的相关所得税影响。

原因:初始投资成本调整导致的暂时性差异预计未来期间不会转回，对未来期间无所得税影响；确认投资损益产生的暂时性差异，在以后期间现金股利或利润返还时免税，对以后期间不存在所得税影响；因确认被投资单位其他综合收益或其他权益变动而产生的暂时性差异，在长期持有的情况下，预计未来期间不会转回。

②当持有意图由长期持有变更为近期出售时，确认长期股权投资的账面价值与计税基础之间的差额产生的相关暂时性差异。

理由:根据税法规定，企业转让或者处置投资资产时，可以扣除投资资产的成本(不是投资的账面价值)。

【例题判断题】对于权益法核算的长期股权投资，即使长期股权投资的账面价值与其计税基础暂时存在差异，在企业持有意图由长期持有转为近期出售时，也不应确认相关递延所得税影响。() (2017)

【答案】×

【解析】当企业的持有意图由长期持有转为近期出售时，该暂时性差异在可预见的未来将被转回，因此应确认相关递延所得税的影响。

㈡递延所得税负债的计量

递延所得税负债按照相关应纳税所得额暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。在我国，企业适用的所得税税率一般不会逐年变化，享受优惠政策时除外。企业确认递延所得税负债时，可以按照现行适用税率计算确定，确认递延所得税负债不需要折现。

【例题选择题】下列关于企业递延所得税负债会计处理的说法中，正确的是()。(2018年改编)

A.免税合并商誉初始确认时形成的暂时性应纳税差异，应与相应的递延所得税负债一并确认。